Educația timpurie și fandoseala statului

 04 martie 2021

Furtuna întrebărilor și comentariilor legate de finanțarea educației timpurii nu se va potoli curând. Măsura de finanțare vizează două direcții de acțiune: unitățile de educație timpurie și salariații care își înscriu copiii în astfel de unități.

Măsura ridică însă atât de multe probleme de interpretare și de aplicare încât se pune întrebarea dacă nu ar fi mai bine ca ea să fie retrasă și regândită cu totul. Pentru a face mecanismul de finanțare funcțional ar fi nevoie de modificări substanțiale ale Codului fiscal,  care să permită aplicarea deducerilor în cascadă din mai multe impozite și taxe, fiecare cu reguli și termene diferite de rapoarte și plată.

Foarte pe scurt, companiile plătitoare de impozit pe profit ar putea plăti salariaților lor maxim 1500 de lei lunar  pentru fiecare copil cu vârsta cuprinsă între 0 și 6 ani care este înscris într-o unitate de educație timpurie, organizată conform legii. Companiile ar putea deduce mai departe sumele plătite salariaților din impozitele datorate în următoarea ordine impozitul pe profit, impozitul pe venitul din salarii, TVA și accize.

Mecanismul de finanțare al educației timpurii nu reprezintă credit fiscal, deși are ca finalitate reducerea unor impozite și taxe. Legea fiscală nu oferă o definiție a creditului fiscal, termenul este folosit în legătură cu tratatele de evitare a dublei impuneri (așa numitul credit fiscal extern). ANAF extinde folosirea termenului de credit fiscal – prin efectul propriilor reglementări (ordine) – și în cazul altor scutiri și reduceri de impozit. Deducerile din impozit, cum este cazul sponsorizărilor sau al costurilor cu educația timpurie sunt distincte de creditul fiscal, conform acelorași reguli ale ANAF.

Deducerea fiscală din impozit pentru scopuri sociale, folosită până acum pentru sponsorizarea ONG-urilor iar mai nou și pentru educația timpurie, pare să fi devenit jucăria preferată a statului. Prin intermediul acesteia statul nu dă  bani ci renunță la ei, dezicându-se totodată de orice obligație de rezultat.

Statul, în fandoseala sa, lasă politicile sociale în seama companiilor private, care pot alege liber pe cine și cu cât să finanțeze  Mai rău de atât, încurajează o competiție toxică între potențialii beneficiari, cu impact negativ asupra rezultatelor finale. Un comportament pasiv-agresiv  specific administrației fiscale și preluat treptat prin mimetism de către contribuabili.

Marii perdanți în noul joc #NeDațiSauNuNeDați riscă să fie, din nou, ONG-urile, care trebuie să împartă de acum înainte cu salariații companiilor-sponsor deducerile din impozitul pe profit. O concurență nedreaptă și în esență contrară scopului pentru care a fost creat acest mecanism de finanțare.

De asemenea, nu poate fi trecut cu vederea caracterul discriminatoriu al măsurii, prin excluderea din categoria beneficiarilor a celor care nu sunt salariați ai companiilor plătitoare de impozit pe profit.

Modalitatea prin care statul a rezolvat legal problema discriminării între beneficiari este la rândul ei imorală deoarece a transferat răspunderea către niște terți –  companii private, percepuți din acest motiv ca intermediari sau prelungiri ale instituțiilor statului. Prin comparație, dacă statul ar fi decis să deconteze direct prin instituțiile sale (ex. ANPIS) costurile cu educația timpurie dar exclusiv salariaților din companiile plătitoare de impozit pe profit, s-ar fi confruntat pe bună dreptate cu numeroase contestații și procese.

Nu doar facilitatea fiscală este prost reglementată. Dacă analizăm cu atenție acest #buzzword educație timpurie, constatăm că nu există coerență legislativă nici în ceea ce privește reglementarea activității în sine, chiar dacă în discursul public aceasta e considerată a fi critică, esențială, extrem de importantă, absolut necesară, strategică, fundamentală.

 

Drept, privilegiu sau niciuna din ele?

Reacția generală a salariaților a fost promptă și categorică, în sensul în care au privit măsura ca fiind una obligatorie pentru angajator, acesta având, în opinia lor, doar rolul de intermediar între ei și stat. Acesta este și motivul pentru care unii salariați au insistat să primească explicații asupra motivelor pentru care angajatorii lor refuză acordarea facilității privind educația timpurie.

Chiar dacă, aparent, angajatorul nu plătește nimic din buzunarul lui, asta nu înseamnă că salariații ar avea propriu-zis vreun drept de a obține, chiar și parțial, acoperirea cheltuielilor cu educația timpurie. Pentru a putea cere așa ceva, legea fiscală ar trebui să conțină o prevedere expresă de felul celei care există, spre exemplu, pentru deducerea personală:

Art. 77. – Deducere personală

  • Persoanele fizice prevăzute la art. 59 alin. (1) lit. a) şi alin. (2) au dreptul la deducerea din venitul net lunar din salarii a unei sume sub formă de deducere personală, acordată pentru fiecare lună a perioadei impozabile numai pentru veniturile din salarii la locul unde se află funcţia de bază.

Codul fiscal nu conține în acest moment nicio formulare de felul celei de mai sus și care să facă referire la educația timpurie. De fapt, așa ceva ar putea exista numai dacă s-ar limita aplicarea deducerii doar la impozitul pe venitul din salarii, iar opțiunea ar fi exercitată direct, în limita impozitului datorat, de către fiecare salariat eligibil.

Teoretic, la nivelul angajatorilor, implementarea facilității privind educația timpurie ar trebui să se facă în mod echitabil pentru toți salariații eligibili. Ușor de spus, greu de făcut, mai ales dacă sursele de finanțare nu acoperă toate solicitările. În orice caz, ei ar putea fi considerați  privilegiați de către alți colegi care nu primesc nimic deoarece copiii lor au depășit vârsta de 6 ani dar sunt încă la școală.

Salariații din sectorul public sau microintreprinderi  consideră că și ei ar putea beneficia de facilitatea privind educația timpurie, angajatorii lor putând deduce costurile doar din impozitul pe venitul din salarii. Desigur că s-ar putea, dar numai dacă legea ar fi modificată în acest sens.

Cât despre dreptul angajatorilor de a face uz de deducerea fiscală  pentru acoperirea costurilor cu educația timpurie ale salariaților lor, acesta s-ar putea dovedi mai dificil de pus în practică decât pare la prima vedere. Nu doar pentru că nu există claritate în textul de lege sau norme de aplicare dar, chiar și cu acestea la îndemână, angajatorii s-ar putea trezi, la sfârșitul anului, că au dedus mai mult decât le era permis. Riscurile sunt legate în principal de specificul fiecărui tip de impozit sau taxă asupra căruia/căreia s-ar putea aplica deducerile dar, mai ales, de modul în care sunt aplicate acestea.

 

Capcana deducerilor fiscale multiple

În cazul mai multor deduceri fiscale, principiul aplicării în cascadă este de la sine înțeles, justificarea fiind aceea că orice deducere dintr-o sumă este afectată de alte deduceri care se fac din aceeași sumă. Cu alte cuvinte, aplicarea simultană a mai multor deduceri dintr-un același impozit impune stabilirea unor priorități la deducere și, implicit, la apariția unor plafonări suplimentare acolo unde ele nu au existat inițial.

Spre exemplu, chiar dacă legea prevede posibilitatea  teoretică de a folosi integral impozitul pe profit pentru acoperirea costurilor cu educația timpurie, în practică suma disponibilă anual ar putea fi substanțial mai mică, în funcție de câte alte scutiri, reduceri și deduceri de impozit intervin pe parcursul anului fiscal.

 

Ordinea de aplicare a deducerilor fiscale în cazul impozitului pe profit

Codul fiscal nu prevede o ordine de aplicare a scutirilor,reducerilor și deducerilor fiscale.

Normele de aplicare a Codului fiscal rezolvă în parte această necunoscută. Peste aceste norme, ANAF vine cu o specie aparte de norme, respectiv cu instrucțiunile de completare a declarațiilor fiscale. Este bine cunoscut  faptul că validările asociate declarațiilor fiscale sunt de fapt modul în care organul fiscal interpretează și aplică legea fiscală.

Deși nu există încă norme de aplicare a  Codului fiscal care să vizeze educația timpurie, instrucțiunile de completare a declarației anuale de impozit pe profit (D101), actualizate la sfârșitul anului 2020, stabilesc ordinea în care contribuabilul va aplica diferitele deduceri din  impozit. În această listă de priorități educația timpurie este undeva la coadă.

Conform prevederilor Ordinului ANAF  nr.4072/2020 de modificare a Ordinului ANAF nr.3386/2016, cheltuielile cu educația timpurie vor fi înscrise pe rândul 47 din declarația anuală de impozit pe profit iar suma care poate fi efectiv dedusă se determină astfel:

Suma care se înscrie la acest rând este mai mică sau cel mult egală cu suma înscrisă la rd. 42, din care se scade suma înscrisă la rd. 43, suma înscrisă la rd. 44, suma înscrisă la rd. 45 şi suma înscrisă la rd. 46.

Cu alte cuvinte, suma disponibilă pentru a fi folosită pentru acoperirea costurilor cu educația timpurie se obține scăzând în ordine din impozitul pe profit calculat a următoarelor elemente:

  • Creditele fiscale (scutiri și reduceri de impozit);
  • Sponsorizările, mecenatele și bursele private (din anul curent și/sau reportate din anii anteriori);
  • Reducerea de 5% a impozitului pe profit conform OG nr.23/2017 (bonificația pentru plata defalcată TVA)ș
  • Costul de achiziție a caselor de marcat fiscale.

 

Câți bani ar putea primi salariații pentru educația timpurie?

În primul rând trebuie stabilit care este plafonul până la care compania poate și dorește să finanțeze educația timpurie, astfel încât să fie sigură că va putea deduce întreaga sumă din impozitele și taxele datorate.

Plafonul ține seama, pe de o parte, de nivelul estimat al impozitelor și taxelor datorate și de deducerile în cascadă care se vor aplica, iar pe de altă parte de numărul  de cazuri  eligibile (număr de copii cu vârsta cuprinsă între 0 și 6 ani în legătură cu care părinții-salariați decid înscrierea la o unitate de educație timpurie și pentru care solicită rambursarea cheltuielilor conform legii). Plecând de la aceste elemente de calcul, suma pe care compania ar putea să o plătească s-ar determina împărțind valoarea plafonului la numărul de cazuri eligibile.

Conform art 25 alineatul (4) i2) din Codul fiscal:

Contribuabilii care efectuează cheltuieli cu educaţia timpurie scad din impozitul pe profit datorat cheltuielile cu educaţia timpurie conform lit. i1), dar nu mai mult de 1.500 lei/lună pentru fiecare copil. În cazul în care suma depăşeşte impozitul pe profit datorat, diferenţa va fi scăzută, în ordine, din impozitul pe salarii reţinut de contribuabil pentru angajaţi, din taxa pe valoarea adăugată datorată sau din accizele datorate.

Având în vedere că impozitul pe profit datorat se stabilește trimestrial, rezultă că tot atunci contribuabilul va stabili care este plafonul disponibil și va aplica deducerea pentru educația timpurie.

Aceasta înseamnă că poate apărea un decalaj de timp între momentul în care angajatorul face plăți către salariați și cel în care își recuperează banii din impozitele datorate. Altfel, angajatorul ar putea amâna plățile către salariați până la fiecare termen de raportare a impozitului pe profit.

Spre exemplu, plecând de la un impozit pe profit anual estimat de 100.000 de lei și aplicând scutiri/reduceri/deduceri succesive de 30.000 de lei ajungem la o sumă disponibilă (plafon) de 70.000 de lei pe an și 17.500 lei pe trimestru (1/4 din plafonul anual – pentru simplitatea calculului) pentru finanțarea educației timpurii.

La această sumă adăugăm, tot ca exemplu, 5000 de lei cu titlu de impozit pe veniturile din salarii, estimat lunar.

Presupunem de asemenea că nu există TVA și accize datorate.

Plafonul total disponibil trimestrial va fi de 22.500 de lei (17.500 impozit pe profit și 5.000 impozit pe venit aferent ultimei luni din trimestrul de calcul). Dacă estimăm la 10 numărul de cazuri eligibile la plată, rezultă o sumă de 750 de lei/lună care ar putea fi plătită pentru fiecare caz eligibil.

În cazul în care plătitorul de impozit pe profit este în situația prevăzută la art.80 din Codul fiscal, impozitul pe venitul din salarii care va fi luat în considerare este cel cumulat la trimestru.

Această interpretare este conformă cu prevederile art.41 din Codul fiscal și anume:

Calculul, declararea şi plata impozitului pe profit, cu excepţiile prevăzute de prezentul articol, se efectuează trimestrial, până la data de 25 inclusiv a primei luni următoare încheierii trimestrelor I-III.

Există opinii conform cărora, în primele două luni ale fiecărui trimestru angajatorul ar putea opera deducerile pentru educația timpurie exclusiv din impozitul pe veniturile din salarii,TVA, accize. Astfel de opinii nu au niciun fundament în lege și, chiar dacă s-ar aplica, ar presupune niște regularizări la trimestru foarte complicate.

Pe de altă parte ajungem într-un real impas în ceea ce privește algoritmul de calcul aferent ultimului trimestru din an. Și asta deoarece calculul trimestrial este înlocuit cu calculul final anual, cu termen de raportare diferit. În consecință, nu este clar cum se va determina plafonul disponibil pentru trimestrul 4 (care sunt impozitele și taxele care vor fi incluse în plafon).

Interpretarea sistematică a textului de lege ne conduce la alte câteva concluzii:

  • Dacă la termenul de raportare și plată nu există impozit pe profit datorat (compania este pe pierdere sau au fost aplicate alte scutiri/reduceri/deduceri) contribuabilul nu va putea folosi pentru deducere impozitul pe venitul din salarii, TVA sau accize.
  • Dacă contribuabilul este plătitor de impozit anticipat va putea opera toate deducerile aferente educației timpurii doar anual, la termenul prevăzut pentru calculul și raportarea impozitului pe profit.
  • Angajatorul deduce, la fiecare termen de calcul al impozitului pe profit, doar costurile cu educația timpurie aferente trimestrului respectiv.

 

Există o serie de factori care pot complica și mai tare lucrurile, cum ar fi:

  • Un grad ridicat de impredictibilitate în ceea ce privește estimarea fie a impozitului fie a deducerilor de orice fel.
  • Strategii legate de reinvestirea profitului sau proiecte de responsabilitate socială, care pot reduce substanțial suma disponibilă pentru finanțarea educației timpurii.
  • Situații particulare în care s-ar putea afla salariații eligibili și felul documentelor justificative pe care ar trebui să le prezinte.

De asemenea nu trebuie pierdut din vedere că salariatul are o cotă rezervată de 3,5% din impozitul pe venitul din salarii,de care poate dispune lunar sau anual și de care, în consecință,  angajatorul nu se poate folosi pentru acoperirea costurilor cu educația timpurie.

Din acest punct de vedere nu ar fi de mirare ca ANAF să condiționeze direcționarea sumei de 3,5% din impozit, la solicitarea unui salariat, de confirmarea  faptului că angajatorul nu a folosit deja suma respectivă pentru acoperirea costurilor cu educația timpurie, în beneficiul altui salariat.

 

Concluzia generală este aceea că mecanismul de finanțare pentru educația timpurie prevăzut în Codul fiscal este,  în ansamblul lui și la acest moment, nefuncțional, impredictibil și instabil. Iar perspectivele nu sunt grozave.

Mecanismul poate funcționa onorabil în cazuri foarte particulare, cum ar fi acela al unei companii cu puțini salariați eligibili și cu un impozit pe profit consistent, care ar putea acoperi el singur toate costurile cu educația timpurie.

Pentru a avea impactul așteptat la nivel de societate, mecanismul trebuie să garanteze finanțarea pe o perioadă suficient de lungă și la un nivel corespunzător astfel încât să permită luarea unor decizii strategice la nivelul unei familii, cum ar fi renunțarea la concediul de creștere a copilului, înscrierea copilului la o unitate de educație timpurie privată, adopția unui copil, etc. Astfel de garanții nu există și nici nu pot fi în mod rezonabil introduse în condițiile actuale.

În acest moment principalii beneficiari sunt cei care au deja cheltuieli legate de educația timpurie sau intenționau să le facă oricum și care vor folosi facilitatea pentru a-și recupera aceste costuri.

 

Liliana Bolan

Analist legislativ

#NeDațiSauNuNeDați

Leave a Reply

Your email address will not be published. Required fields are marked *